在过去，经营租赁和融资租赁的界限分明，会计处理也大相径庭。但现在，新租赁准则（《企业会计准则第 21 号 —— 租赁》）横空出世，带来了翻天覆地的变化。除了短期租赁和低价值资产租赁，

  简单来讲，只要租入的资产租赁期较长、价值不低，就得在账面上确认一项 “使用权资产”，它代表着租赁期内使用租赁资产的权利；同时，确认 “租赁负债”，也就是未来要支付租金总额的现值。

  举个例子，假如你租了一套豪华写字楼的办公场地，租期 5 年，每年租金 10 万元，租赁内含利率为 5%。按照新准则，就需要计算未来租金的现值来确认使用权资产。通过年金现值系数计算，使用权资产的入账价值大概就是 10 万 ×(P/A, 5%, 5)。算出这个金额后，借记 “使用权资产”，贷记 “租赁负债”，二者的差额就是 “未确认融资费用”，也就是未来要支付的利息。

  在税务处理上，税法里并没有 “使用权资产” 这个概念。企业所得税法实施条例第四十七条规定，以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，依规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除 。

  还是上面租办公场地的例子，税务上不管你会计如何正确地处理，每年就只认 10 万元的租金支出，直接计入当期费用扣除。

  从上面的内容能够准确的看出，会计和税务的解决方法存在很明显差异。会计上，对使用权资产计提折旧，对未确认融资费用进行摊销；而税务上，只允许按实际租金支出扣除。这就导致每年会计利润和应纳税所得额之间会产生差异。

  继续用租办公场地的例子，假设第一年，会计上采用直线法对使用权资产计提折旧，同时采用真实利率法确认未确认融资费用的摊销，这两项费用加起来假设是 12 万元。但税务上只认 10 万元租金支出，这就产生了 2 万元的税会差异。

  既然存在税会差异，那么在企业所得税汇算清缴时，就有必要进行纳税调整。纳税调整的方法，就是把会计利润调整为应纳税所得额。

  接上例，假设会计利润是 100 万元，由于存在 2 万元的税会差异，应纳税所得额就需要调整为 102 万元（100 + 2） ，按照调整后的应纳税所得额计算缴纳企业所得税。

  需要注意的是，纳税调整的填报也有一定规则。一般来说，使用权资产折旧可以填在《资产折旧、摊销及纳税调整明细表》相关栏次，未确认融资费用摊销产生的财务费用填在《纳税调整项目明细表》相应栏次。

  为了让大家更清楚明白，我们来实操一个完整案例。有一家生产制造企业大树集团，租借了一条先进的产线 万元，增量借款利率为 6%。该产线大多数都用在生产企业的核心产品，预计每年能为企业带来 200 万元的销售收入。

  初始确认 计算使用权资产入账价值，年金现值系数 (P/A, 6%, 10) 通过查询年金现值系数表或利用公式计算得出，约为 7.3601。所以，使用权资产入账价值 = 50 万 ×(P/A, 6%, 10)≈368 万元。

  账务处理为：借记 “使用权资产” 368 万元，贷记 “租赁负债” 368 万元。同时，确认 “未确认融资费用”，即未来租金总额 500 万（50 万 ×10 年）减去现值 368 万，得出 132 万元。会计分录为：

  后续处理 折旧计算，每年计提折旧，假设采用直线 万元。由于该产线用来生产，所以借记 “制造费用” 36.8 万元，贷记 “累计折旧” 36.8 万元。会计分录如下：

  利息费用摊销，采用真实利率法摊销未确认融资费用。第一年利息费用为 368×6%≈22.1 万元，借记 “财务费用” 22.1 万元，贷记 “未确认融资费用” 22.1 万元 。会计分录为：

  每年直接将 50 万元租金支出计入当期费用，在企业所得税前扣除。在进行税务申报时，企业需将这 50 万元租金支出填入企业所得税年度纳税申报表的 “期间费用明细表” 中相应的 “租赁费” 栏次。

  第一年，会计上折旧和利息费用摊销合计 36.8 + 22.1 = 58.9 万元，而税务上只认 50 万元租金。那么税会差异就是 58.9 - 50 = 8.9 万元。

  在企业所得税汇算清缴申报表中，纳税调整时需把会计利润调增 8.9 万元，计算应纳税所得额。具体填报时，使用权资产折旧 36.8 万元填在《资产折旧、摊销及纳税调整明细表》中 “使用权资产” 对应的折旧金额栏次，同时在 “纳税调整金额” 栏次填入相应调整金额；未确认融资费用摊销产生的财务费用 22.1 万元填在《纳税调整项目明细表》中 “与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用” 栏次。假设企业 A 当年会计利润为 150 万元，经过纳税调整后，应纳税所得额为 150 + 8.9 = 158.9 万元，按照适用税率计算缴纳公司所得税。

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